会计师事务所合伙人民事责任对审计质量的影响及其路径研究_肖洁著_9787522302515

　　《会计师事务所合伙人民事责任对审计质量的影响及其路径研究》的研究意义主要有三点：一，丰富了有关会计师事务所民事责任的研究以及审计质量的研究。如何通过合理的制度安排来有效提升我国注册会计师行业的审计质量是新时代我国监管机构以及学术界研究的热点，该书研究从会计师事务所合伙人民事责任入手，在讨论民事责任的赔偿概率和力度将如何影响合伙人行为，对合伙人行为产生威慑效应的基础上，分析审计质量的内涵，并根据劳动价值理论将审计质量分为“价值”和“使用价值”两个层面，这可对审计质量的提升机理给出更全面更具说服力的理论解释。二，采用博弈论与实证结合的研究方法，对单凭观察无法得出结论的现象进行模型推演，分析了资本市场中的上市公司、项目合伙人、其他合伙人及投资者四类参与人的行为决策及博弈均衡结果，特别是对审计质量的产生过程即项目合伙人（是否发现错报和报告违约行为）及其他合伙人（是否愿意干涉）的行为过程做了具体的分析，以探讨在威慑效应下民事责任对审计质量“价值”层面的作用及其影响路径。再运用实证研究法将合伙人民事责任的赔偿概率和力度对“使用价值”层面的审计质量带来的变化进行检验，是威慑理论在审计领域的拓展，亦是对已有审计研究方法的一次创新尝试。三，对会计师事务所合伙人民事责任与审计质量的研究可为相关法律的制定提供理论基础和现实数据支持，并对法律制度的设计、完善与落实提供有效的意见与建议，从而推动证券市场法制化健康有序发展。

　　近年来，随着我国证券市场频繁“爆雷”，会计师事务所的审计质量引起了社会公众的普遍质疑。会计师事务所合伙人既是事务所的所有者、执业者、监督者与管理者，又是法律责任的主要承担者，决定着事务所的审计质量和运营方向。如何建立有效的民事责任制度来促使他们提高审计质量、恢复证券市场各参与者之间的利益均衡既是社会公众的期待，也是学者们和业界迫在眉睫需要解决的问题。本书聚焦会计师事务所合伙人这一特殊的群体，对我国注册会计师民事责任的发展进行简要分析，明确对合伙人民事责任进行研究的重要性。随后将合伙人民事责任对审计质量的影响机理和路径进行探讨，以历史现象为启发提炼合伙人民事责任对审计质量产生影响的发生机制，并基于威慑效应下合伙人面临的不同种类民事责任可能产生的行为以及对审计质量的影响进行探讨。本书基于威慑理论将合伙人民事责任分为民事赔偿概率与民事赔偿力度两个要素，并借鉴劳动价值理论将审计质量归结为“价值”和“使用价值”两个层面。其中“价值”层面的审计质量形成于审计活动的生产过程中，是审计服务提供者凝结于审计工作的人类劳动的一种体现。本书通过建立数理模型模拟审计活动中审计质量的形成过程，对在不同法律框架下民事责任与“价值”层面审计质量的关系进行分析；而“使用价值”层面的审计质量则是从审计产品的结果出发，表示为审计产品能够对各使用者造成的正面影响以及其满足各使用者的程度。本书将被审计单位的盈余管理水平作为审计产品对使用者造成的正面影响的替代变量，以实证研究的方式将“使用价值”层面合伙人民事责任对审计质量的影响加以验证。最终得出的研究结论主要有如下几个方面：
　　首先，在对前期理论进行分析的过程中，我们发现：合伙人民事责任制度从源头上就是为了保障注册会计师行业的执业质量而产生的，它一方面监督合伙人勤勉谨慎执业以履行其应尽义务，促使其提高“价值”层面的审计质量；另一方面通过财产性补偿对受害者（会计信息使用者）权益进行保护，恢复他们对行业的信心，带来“使用价值”层面审计质量的提升。有效的民事责任制度对合伙人形成有效威慑效应，使他们在执业活动中必须将违法的民事赔偿概率和力度纳入成本收益的考量，从主观上促使他们一方面提高自身能力尽可能地提供更专业的服务；另一方面降低他们主动违规的动机，在执业时更加谨慎，最终带来审计质量的提高。但威慑效应发生最重要的前提条件是法律准则具有一定的明确性和相对稳定性，否则合伙人无法有效预期其民事处罚的概率和力度。除此之外，极其巨大的诉讼难度是导致请求权主体望而却步、合伙人民事责任追究机制无法形成有效威慑效应的关键。民事责任追究机制无法生效，自然无法达到通过威慑效应影响合伙人的行为选择从而最终提高审计质量的目的。在我国，由于公民个人财产难于验证和确定范围，事务所合伙人可能会通过对个人财产的转移而避免承担赔偿责任，因此确立合伙人个人财产的范围是保证合伙人无限赔偿责任机制可操作性的关键，否则受害人还是无法获取应有的赔偿，而民事责任机制依然无法对合伙人产生有效威慑效应。
　　其次，在数理模型分析中，我们通过理论归纳和模型演绎发现：民事责任越大，合伙人经过成本收益衡量之后，越容易导致审计质量的提升。民事责任的存在增加了执业合伙人“偷懒”的成本，促使他们在执业过程中有充分的动力来提高个人能力以发现被审计单位的虚假陈述；民事责任剥夺了执业合伙人“配合舞弊”的不法收益，降低了他们被审计单位管理层“收买”的可能。而其他合伙人为避免承担连带责任，也会通过干涉合谋和选择执业能力较强的合伙人，间接提高本所的审计质量。民事责任赔偿概率和力度的差异使合伙人行为呈现出不同的威慑效应，合伙人不同行为渗入审计活动中，使审计质量在“价值”层面得以提升。随后本书在对不同法律框架下会计师事务所合伙人可能承担的民事责任赔偿概率和力度进行分析时发现：第一，相对于有限责任制，在普通合伙制和特殊普通合伙制下执业合伙人预期支付的民事赔偿较高，执业合伙人从公司管理层所获得的合谋收益会小于可能遭受到的诉讼赔偿的概率越高，执业合伙人如实出具审计报告的可能性越高，审计质量也会随之提高。第二，在普通合伙制及特殊普通合伙制下，合伙人雄厚的个人财产是其如实出具审计报告，提升审计质量的有力保证；而在有限责任制下，执业合伙人必须对事务所投入足够多的资金，才能有效约束其违法动机。第三，执业合伙人个人能力不但对价值层面的审计质量有直接影响，其专业能力与管理层合谋成本也呈正相关。相对于有限责任制，被审计单位管理者需花费更多的合谋成本来说服普通合伙制和特殊普通合伙制的合伙人与之“合谋”。第四，执业合伙人财产占事务所的财产份额越小时，其他合伙人由于占有更大的份额促使他们对执业合伙人与被审计单位管理层是否存在合谋现象更为关注，并尽可能制约该行为，间接地提升了审计质量。在合伙制下，非执业合伙人为避免承担连带责任，有通过干涉合谋来提升本所审计质量的动机，且对于一个审计项目而言，规模越大的事务所，负责该审计项目的执业合伙人所占份额越少，其他合伙人所占份额越多，执业合伙人与公司管理层合谋成功的可能性越小。因此可见，大中型会计师事务所采取特殊普通合伙制的组织形式更有利于通过民事责任配置制度，使组织内部形成互相制约、互相督促的有效机制。
　　最后，在实证检验中，我们以被审计单位盈余管理水平替代审计质量，用会计师事务所非合伙人签字注册会计师晋升合伙人时发生的民事责任的变化作为民事责任的替代变量来验证合伙人民事责任的威慑效应对使用价值层面的审计质量的影响。我们发现：第一，非合伙人签字注册会计师晋升为合伙人后，民事责任赔偿概率在成为合伙人后所需承担的连带责任的增加下得以提升，且预期的民事赔偿力度也因收入分配方式的改变而进一步增大，民事责任总体的增加对该新晋合伙人带来了威慑效应，提高了该新晋合伙人的执业谨慎和努力程度，最终体现为该合伙人在审计活动中对客户公司管理层进行盈余操纵的行为表现出了更强的抑制作用，对被审计单位的正面影响使得该合伙人在“使用价值”层面的审计质量得以提高。第二，在特殊普通合伙制下，合伙人面临着有限和无限两种责任可供选择，标准在于他是否介入了他人失败的审计案件。此时事务所合伙人数越多，合伙人之间相互了解、建立信任的沟通成本越多，合伙人之间的不信任程度越高。基于威慑效应合伙人在对自身行为进行成本收益分析后，更倾向于采取仅会让他们承担有限责任的行为。因此，合伙人不再愿意向其他人提供帮助，以避免卷入其他合伙人的失败案例，尤其不愿对审计失败风险较大的新晋合伙人负责的项目伸出援手，导致新晋合伙人较难获得指导和帮助，最终致使非合伙人签字注册会计师升任合伙人事件对审计质量的促进作用被弱化。
　　针对上述主要结论，我们提出的相应建议主要有：第一，健全民事诉讼制度，确保民事追究责任的威慑效应发挥。具体措施包括：明确连带责任的划分、在注册会计师行业层面应构建以合伙人为主要责任主体的民事责任体系；降低诉讼难度，大力发展投资者保护机构，适当引入团体诉讼制度，以法务会计鉴定报告替代行政处罚前置程序；建立健全会计师事务所合伙人财产登记制度，将合伙人个人税务申报系统作为其个人财产的辅助证据，降低其隐匿财产的可能。第二，以政策引导事务所治理，促进审计质量提升。具体措施包括：改变对事务所的评判标准，以执业质量为导向，鼓励事务所内涵式发展；利用“圈子”建立合伙人之间的联保制度，缓解特殊普通合伙制下消除合伙人之间利益不一致所带来的负面影响；参考担保公司的运营模式，对公众披露会计师事务所的赔偿能力，使之成为审计质量信号传递机制的有机组成部分。第三，以现实为依据规范审计市场，暂缓尚未成熟的法规颁布。我国目前的证券市场成熟度和审计市场的有效程度并不具备完全“放开”证券从业资格证限制的条件，完善证券期货资格评判标准和考核机制才是应采取的措施。
　　综上所述，合理有效的民事责任制度安排是保护投资者权利，提高证券市场监管效率的有力手段，也是改变我国被诟病已久“重行政、轻民事”的证券市场监管制度的关键。本书的研究意义主要有三点：第一，丰富了有关会计师事务所民事责任的研究以及审计质量的研究。如何通过合理的制度安排来有效提升我国注册会计师行业的审计质量是新时代我国监管机构以及学术界研究的热点，本书研究从会计师事务所合伙人民事责任入手，在讨论民事责任的赔偿概率和力度将如何影响合伙人行为，对合伙人行为产生威慑效应的基础上，分析审计质量的内涵，并根据劳动价值理论将审计质量分为“价值”和“使用价值”两个层面，这可对审计质量的提升机理给出更全面更具说服力的理论解释。第二，采用博弈论与实证结合的研究方法，对单凭观察无法得出结论的现象进行模型推演，分析了资本市场中的上市公司、项目合伙人、其他合伙人及投资者四类参与人的行为决策及博弈均衡结果，特别是对审计质量的产生过程即项目合伙人（是否发现错报和报告违约行为）及其他合伙人（是否愿意干涉）的行为过程做了具体的分析，以探讨在威慑效应下民事责任对审计质量“价值”层面的作用及其影响路径。再运用实证研究法将合伙人民事责任的赔偿概率和力度对“使用价值”层面的审计质量带来的变化进行检验，是威慑理论在审计领域的拓展，亦是对已有审计研究方法的一次创新尝试。第三，对会计师事务所合伙人民事责任与审计质量的研究可为相关法律的制定提供理论基础和现实数据支持，并对法律制度的设计、完善与落实提供有效的意见与建议，从而推动证券市场法制化健康有序发展。

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